税効果会計とは?繰延税金資産・負債の仕組みを公認会計士がわかりやすく解説
「税効果会計って言葉は聞いたことあるけど、結局何をしているのかよく分からない」「繰延税金資産と繰延税金負債の違いが覚えられない」「簿記1級や公認会計士試験の勉強をしていて、この分野だけ苦手意識がある」——そんな悩みを持つ方は多いのではないでしょうか。
結論から言うと、税効果会計とは「会計上の利益」と「税務上の所得」のズレを調整し、税金費用を会計上のあるべき金額に近づけるための会計処理です。このズレは、会計と税務でモノの見方(費用や収益をいつ認識するか)が異なることから生まれます。
この記事では、公認会計士の視点から、税効果会計の基本的な仕組み、繰延税金資産・負債の考え方、一時差異と永久差異の違い、回収可能性の判断、具体的な仕訳例までを一つにまとめて解説します。
※本記事は税効果会計の一般的な考え方を解説するものです。実際の適用にあたっては、会計基準の詳細な要件や個別の状況によって判断が異なる場合があるため、正確な取り扱いは監査法人や顧問の公認会計士・税理士にご確認ください。
税効果会計とは何か
会社の利益に対する税金(法人税・住民税・事業税など)は、税務上の「課税所得」に税率をかけて計算されます。一方、損益計算書に表示される「税引前当期純利益」は、会計上のルールに基づいて計算された利益です。
この2つの金額は、実は一致しないことがほとんどです。なぜなら、会計上は費用として認められるものでも、税務上は損金として認められない(またはその逆の)ケースがあるからです。何も対策をしなければ、損益計算書上の「税引前当期純利益」に対して、計上される「法人税等」の金額の割合(実効税率相当)がちぐはぐになり、財務諸表を見た人が会社の実態を正しく読み取れなくなってしまいます。
そこで、会計上の利益と税務上の所得のズレのうち、将来解消される見込みのものについて、その税金への影響を先取りして「繰延税金資産」または「繰延税金負債」として貸借対照表に計上し、対応する金額を「法人税等調整額」として損益計算書に反映させます。これが税効果会計です。
なぜ税効果会計が必要なのか
具体例で考えてみましょう。ある会社が、取引先の倒産に備えて貸倒引当金を100万円計上したとします。会計上はこの100万円を全額費用として計上できますが、税務上は「損金算入限度額」を超える部分は損金として認められません。仮にこの100万円全額が限度超過だったとすると、税務申告上はこの100万円を利益に加算(加算調整)した上で課税所得を計算することになります。
その結果、会計上の利益は貸倒引当金の分だけ小さくなっているのに、税金は加算調整された(貸倒引当金を計上する前の水準に近い)課税所得をベースに計算されるため、「利益は少ないのに税金の負担割合だけ高く見える」という状態になります。
ただし、この貸倒引当金は、将来実際にその取引先が倒産して貸倒れが確定すれば、その時点で税務上も損金として認められます。つまり、今回のズレは「永久に埋まらないズレ」ではなく、「時期がズレているだけで将来は解消するズレ」なのです。この「将来解消するズレ」に着目し、税金への影響をあらかじめ資産・負債として認識しておくのが税効果会計の役割です。
繰延税金資産とは
繰延税金資産とは、将来その差異が解消したときに税金の負担を軽くする効果がある一時差異(将来減算一時差異)に対して計上する資産です。先ほどの貸倒引当金繰入限度超過額のように、当期は税務上の費用(損金)として認められなかったものの、将来の期間で損金算入が認められる項目が該当します。
代表的な将来減算一時差異には、次のようなものがあります。
- 貸倒引当金繰入限度超過額
- 減価償却費の償却限度超過額
- 賞与引当金・退職給付引当金などの引当金繰入額
- 未払事業税
- 税務上の繰越欠損金
繰延税金資産は、将来減算一時差異の金額に、その差異が解消される時点で適用されると見込まれる法定実効税率を掛けて算定します。例えば、将来減算一時差異が100万円、法定実効税率が30%であれば、仕訳のイメージは次のようになります。
(借方)繰延税金資産 30万円 / (貸方)法人税等調整額 30万円
繰延税金負債とは
繰延税金負債は、繰延税金資産とは逆に、将来その差異が解消したときに税金の負担を重くする効果がある一時差異(将来加算一時差異)に対して計上する負債です。当期は会計上の利益より税務上の所得の方が小さくなる(税金が優遇されている)状態で、将来その分を取り戻すイメージです。
代表的な将来加算一時差異には、次のようなものがあります。
- 圧縮記帳を積立金方式で経理した場合の圧縮積立金
- その他有価証券の評価差額金(評価益が生じている場合)
- 特別償却準備金
仕訳のイメージは、繰延税金資産とは貸借が逆になります。例えば、その他有価証券の評価差額金(評価益)が200万円、法定実効税率が30%であれば、次のようになります。
(借方)法人税等調整額 60万円 / (貸方)繰延税金負債 60万円
一時差異と永久差異の違い
税効果会計を理解するうえで欠かせないのが、「一時差異」と「永久差異」の区別です。この2つは、どちらも会計上の利益と税務上の所得のズレという点では共通していますが、税効果会計の対象になるかどうかが大きく異なります。
一時差異は、発生した期とは異なる期に解消される、いわば「時間差」によるズレです。前述の貸倒引当金や減価償却の限度超過額のように、将来その差異が解消される見込みがあるため、税効果会計の対象となり、繰延税金資産・負債を計上します。
一方、永久差異は、将来にわたっても解消されることのないズレです。代表例としては、交際費の損金不算入額、寄付金の損金不算入額、罰科金の損金不算入額、受取配当等の益金不算入額などが挙げられます。これらは「そもそも税務上は永久に認められない(あるいは永久に非課税)」項目であるため、将来解消するという前提がなく、税効果会計の対象にはなりません。
実務でつまずきやすいポイントは、「差異があるからといって、すべてが税効果会計の対象になるわけではない」という点です。差異を見つけたら、まず一時差異か永久差異かを判断することが最初のステップになります。
繰延税金資産の回収可能性の判断
繰延税金資産は「将来の税金を減らす効果」を資産として計上するものですが、これはあくまで「将来、その効果を実際に享受できるだけの課税所得が見込まれる」ことが前提です。将来的に十分な課税所得が見込めない会社が繰延税金資産を計上しても、実際にはその税金軽減効果を使い切れない可能性があります。
そのため、繰延税金資産を計上する際には「回収可能性」の検討が必要です。回収可能性がないと判断された部分については、繰延税金資産を計上せず、または一度計上した繰延税金資産を取り崩します(評価性引当額の設定)。
実務上は、企業を過去の業績や税務上の繰越欠損金の状況などに応じて分類し(会社分類)、その分類ごとに繰延税金資産をどこまで計上できるかの目安が定められています。ざっくり言うと、次のようなイメージです。
- 業績が安定していて、将来にわたり十分な課税所得が見込める会社ほど、繰延税金資産を広く計上できる
- 過去に大きな欠損金が出ている、業績が不安定な会社ほど、繰延税金資産の計上に慎重な判断が求められる
- 債務超過が続いているなど、将来の課税所得が見込めない会社は、原則として繰延税金資産を計上できない
この回収可能性の判断は、税効果会計の中でも特に見積りの要素が強く、監査の現場でも重点的に検討されるポイントの一つです。
税効果会計の仕訳例
具体的な数字を使って、税効果会計の仕訳を確認してみましょう。
前提条件:当期に貸倒引当金繰入額100万円を計上したが、税務上の損金算入限度額は0円だったため、100万円全額が損金算入限度超過額となった。法定実効税率は30%とする。
この場合、将来減算一時差異は100万円、これに実効税率30%を掛けた30万円が繰延税金資産として計上されます。
(借方)繰延税金資産 30万円 / (貸方)法人税等調整額 30万円
この仕訳により、損益計算書上では「法人税等調整額」がマイナス(税金費用を減らす方向)に計上され、税務上加算調整されたことで一時的に重くなった税負担感が、会計上は緩和される形になります。翌期以降、実際にこの取引先が貸倒れとなり税務上も損金算入が認められた期には、逆の仕訳(繰延税金資産の取り崩し)を行い、将来減算一時差異を解消させます。
税効果会計が必要な会社・不要な会社
税効果会計は、上場企業や金融商品取引法の適用を受ける会社では、企業会計基準に従って適用が義務付けられています。投資家など多くの利害関係者が財務諸表を見るため、期間比較可能性を確保する必要性が高いためです。
一方、非公開の中小企業については、「中小企業の会計に関する指針」や「中小企業の会計に関する基本要領」といった、中小企業向けの会計ルールが用意されており、税効果会計についても重要性が乏しい場合には省略が認められるなど、上場企業ほど厳格な対応を求められないケースが多くあります。
とはいえ、将来的にIPO(株式上場)を目指す会社や、金融機関からの借入審査で正確な財務情報の開示が求められる会社にとっては、早い段階から税効果会計の考え方に慣れておくことにメリットがあります。自社がどのルールに従うべきかは、顧問の会計士・税理士に確認しておくと安心です。
まとめ
税効果会計は、会計上の利益と税務上の所得のズレ(一時差異)に着目し、将来の税金への影響を繰延税金資産・繰延税金負債として先取りして計上する会計処理です。
- 一時差異は税効果会計の対象、永久差異は対象外
- 将来減算一時差異には繰延税金資産、将来加算一時差異には繰延税金負債を計上
- 繰延税金資産は「回収可能性」の検討が必須
- 上場企業は適用が義務付けられ、中小企業は重要性に応じて省略も可能
簿記や公認会計士試験の学習でも頻出のテーマですが、まずは「会計と税務のズレを埋める仕組み」という全体像をつかんでおくと、細かい論点も理解しやすくなります。
